Buchführung auslagern: Risiken für GmbH-Geschäftsführer

Die Auslagerung der Buchführung ist in vielen Unternehmen üblich. Die laufende Buchhaltung wird von einem spezialisierten Buchführungsunternehmen, einem Steuerberater, einem Shared-Service-Center oder einer Konzerngesellschaft erledigt. Auch eine Verlagerung elektronischer Buchführungsdaten in eine Cloud oder auf Server im Ausland kann wirtschaftlich attraktiv erscheinen.

Für GmbH-Geschäftsführer stellt sich jedoch eine zentrale Frage:

Bleibt die Geschäftsführung für die Buchführung verantwortlich, wenn die eigentliche Arbeit durch andere Personen oder Dienstleister erledigt wird?

Die Antwort lautet: Ja. Die Geschäftsführung muss die Buchführung nicht zwingend selbst erledigen. Sie darf Aufgaben delegieren. Die rechtliche Verantwortung für eine ordnungsgemäße Buchführung und für ein angemessenes Kontrollsystem bleibt jedoch bei ihr.

Das Wichtigste auf einen Blick

• Die GmbH muss Bücher und Aufzeichnungen ordnungsgemäß führen.
• Die Buchführung darf auf Geschäftsführer, Mitarbeiter, Konzernunternehmen oder externe Dienstleister übertragen werden.
• Eine Delegation beseitigt die Gesamt- und Restverantwortung der Geschäftsführer nicht.
• Vor der Delegation müssen Kompetenz, Zuverlässigkeit und organisatorische Eignung des Beauftragten geprüft werden.
• Die Buchführung muss angemessen überwacht werden.
• Die Geschäftsführung muss jederzeit auf Unterlagen und Arbeitsergebnisse zugreifen und korrigierend eingreifen können.
• Ein Outsourcing-Vertrag sollte Rechte, Pflichten, Berichte, Fristen, Datensicherheit und Eingriffsmöglichkeiten klar regeln.
• Die Verlagerung elektronischer Buchführung ins Ausland kann besonderen steuerlichen Voraussetzungen und einer Bewilligung des Finanzamts unterliegen.
• Fehler können zivilrechtliche, steuerrechtliche, ordnungswidrigkeitenrechtliche und strafrechtliche Folgen haben.

1. Was bedeutet ordnungsgemäße Buchführung?

Ordnungsgemäße Buchführung bedeutet, dass die gesetzlich erforderlichen Bücher und Aufzeichnungen nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) geführt werden.

Maßgeblich sind insbesondere folgende Regelungsbereiche:

• Handelsgesetzbuch, insbesondere §§ 238 bis 263 HGB,
• Abgabenordnung, insbesondere §§ 140 bis 148 AO,
• Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung und Bilanzierung.

1.1 Anforderungen an Aufzeichnungen

Aufzeichnungen müssen insbesondere:

• vollständig,
• richtig,
• zeitgerecht,
• geordnet,
• nachvollziehbar und
• allgemein verständlich

geführt werden.

Ein sachverständiger Dritter muss innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und die wirtschaftliche Lage des Unternehmens gewinnen können.

1.2 Formelle und materielle Anforderungen

Die GoB umfassen sowohl formelle als auch materielle Anforderungen.

Formelle Anforderungen betreffen insbesondere:

• die Buchführungstechnik,
• die Organisation der Aufzeichnungen,
• die Nachvollziehbarkeit einzelner Geschäftsvorfälle,
• die zeitgerechte Erfassung,
• die geordnete Ablage und Archivierung,
• gegebenenfalls die doppelte Buchführung.

Materielle Anforderungen betreffen insbesondere:

• allgemeine Bilanzierungsgrundsätze,
• Ansatz und Bewertung von Vermögensgegenständen und Verbindlichkeiten,
• Gliederung von Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung,
• sachgerechte Abgrenzung und Zuordnung.

Die Geschäftsführung muss daher nicht nur sicherstellen, dass überhaupt gebucht wird. Sie muss auch eine Organisation schaffen, die eine inhaltlich richtige, vollständige und nachvollziehbare Buchführung ermöglicht.

2. Delegation innerhalb der Geschäftsführung

Nach § 41 GmbHG haben die Geschäftsführer für eine ordnungsgemäße Buchführung der Gesellschaft zu sorgen. Das bedeutet nicht, dass jeder Geschäftsführer sämtliche Buchführungsarbeiten selbst durchführen muss.

Bei einer mehrköpfigen Geschäftsführung kann die Buchführung im Wege einer Geschäftsverteilung einem Geschäftsführer, etwa einem CFO, als Ressort zugewiesen werden.

Eine solche horizontale Arbeitsteilung ist grundsätzlich zulässig und in größeren Unternehmen häufig praktisch erforderlich. Buchführung und Bilanzierung verlangen regelmäßig besondere Kenntnisse des Rechnungswesens und des Steuerrechts.

2.1 Ressortverteilung entlastet nicht vollständig

Durch eine Geschäftsverteilung werden die übrigen Geschäftsführer nicht vollständig von ihren Pflichten nach § 41 GmbHG entbunden.

Es verbleibt eine Gesamt- beziehungsweise Restverantwortung. Die nicht ressortzuständigen Geschäftsführer müssen insbesondere:

• vor der Aufgabenübertragung die fachliche und persönliche Eignung des zuständigen Geschäftsführers prüfen,
• den zuständigen Geschäftsführer angemessen überwachen,
• geeignete Organisations- und Kontrollmaßnahmen schaffen,
• sich jederzeit ein eigenes Bild von der wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft machen können,
• bei erkennbaren Problemen einschreiten,
• weiterhin in der Lage bleiben, auf die Buchführung zuzugreifen und korrigierend einzugreifen.

Die Reichweite der Überwachungspflichten hängt von Größe, Geschäftsmodell, Komplexität und Risikoprofil des Unternehmens ab.

2.2 Auswahl und Überwachung des Finanzressorts

Vor der Übertragung des Finanzressorts sollte die Geschäftsführung prüfen, ob der zuständige Geschäftsführer über die erforderlichen Kenntnisse und Fähigkeiten verfügt.

Zu berücksichtigen sind insbesondere:

• Ausbildung und Erfahrung im Rechnungswesen,
• Kenntnisse der relevanten handels- und steuerrechtlichen Anforderungen,
• persönliche Zuverlässigkeit,
• Fähigkeit zur Organisation und Kontrolle von Mitarbeitern und Dienstleistern,
• Erfahrung mit digitalen Buchführungssystemen,
• Fähigkeit, Abweichungen zu erkennen und zu bewerten.

Eine Ressortverteilung sollte nachvollziehbar dokumentiert und mit klaren Zuständigkeiten, Berichtspflichten und Eskalationswegen verbunden werden.

3. Übertragung der Buchführung auf Mitarbeiter

Die Buchführung kann auch geeigneten Mitarbeitern der GmbH übertragen werden. Das kann etwa die Finanzbuchhaltung, die Lohnbuchhaltung, die Vorbereitung des Jahresabschlusses oder einzelne Aufgaben im Rechnungswesen betreffen.

Die Geschäftsführung muss den Mitarbeiter sorgfältig auswählen und fortlaufend überwachen. Dabei geht es nicht darum, jeden einzelnen Buchungsvorgang selbst zu kontrollieren. Erforderlich ist vielmehr ein angemessenes, risikoorientiertes Kontrollsystem.

Mögliche Maßnahmen sind:

• klare Arbeits- und Buchungsanweisungen,
• Vier-Augen-Prinzip,
• Freigabeerfordernisse,
• regelmäßige Abstimmungen,
• Plausibilitätskontrollen,
• Zugriffsbeschränkungen,
• periodische Berichte,
• Stichproben,
• dokumentierte Korrekturprozesse,
• Eskalation bei Unstimmigkeiten.

Die konkrete Ausgestaltung hängt von Größe und Eigenarten des Unternehmens ab und steht grundsätzlich im Organisationsermessen der Geschäftsführung.

4. Outsourcing an externe Dienstleister oder Konzernunternehmen

Die Buchführung kann an externe Dienstleister ausgelagert werden, etwa an:

• professionelle Buchführungsunternehmen,
• Steuerberater,
• spezialisierte Accounting-Dienstleister,
• Shared-Service-Center,
• konzernverbundene Unternehmen.

Die Auslagerung wird häufig als Outsourcing bezeichnet. Sie kann wirtschaftliche Vorteile bieten, etwa Spezialisierung, Standardisierung, Skaleneffekte und den Einsatz moderner Buchführungssysteme.

Sie verlagert aber nicht automatisch die rechtliche Verantwortung der GmbH-Geschäftsführer.

4.1 Auswahl und Einweisung

Die Geschäftsführung muss bei Auswahl und Einweisung des Dienstleisters sicherstellen, dass dieser eine sachgerechte Buchführung gewährleisten kann.

Zu prüfen sind insbesondere:

• fachliche Qualifikation,
• personelle Ausstattung,
• Erfahrung mit vergleichbaren Unternehmen,
• technische Infrastruktur,
• Datensicherheitskonzept,
• Vertretungs- und Notfallregelungen,
• Erreichbarkeit,
• Qualität der internen Kontrollen,
• Umgang mit Fristen und Behördenanfragen.

4.2 Fehlendes arbeitsrechtliches Weisungsrecht ersetzen

Bei eigenen Mitarbeitern kann die Geschäftsführung grundsätzlich über arbeitsrechtliche Weisungen Einfluss nehmen. Gegenüber einem externen Dienstleister besteht dieses Weisungsrecht nicht in gleicher Weise.

Das fehlende Weisungsrecht muss deshalb durch klare vertragliche Vereinbarungen ersetzt werden. Der Outsourcing-Vertrag sollte der Geschäftsführung unter anderem ermöglichen:

• jederzeit auf Buchführungsunterlagen und Arbeitsergebnisse zuzugreifen,
• Korrekturen und Nacharbeiten zu verlangen,
• verbindliche Fristen vorzugeben,
• Berichte und Auskünfte abzurufen,
• bei Fehlern oder Verzögerungen zu intervenieren,
• Unterlagen und Daten kurzfristig zurückzuerhalten,
• den Dienstleister bei Pflichtverletzungen zu sanktionieren.

4.3 Datensicherheit und Zugriff

Bei elektronischer Buchführung muss die Geschäftsführung außerdem sicherstellen, dass:

• Daten vollständig und unverändert erhalten bleiben,
• Zugriffe protokolliert werden,
• Berechtigungen angemessen beschränkt sind,
• Datensicherungen vorhanden sind,
• Notfall- und Wiederherstellungsverfahren bestehen,
• Datenübertragungen ausreichend geschützt und gegebenenfalls verschlüsselt sind,
• die Finanzverwaltung auf die erforderlichen Daten zugreifen kann.

4.4 Konzerninterne Auslagerung

Bei der Übertragung der Buchführung auf ein Konzernunternehmen gelten die Anforderungen an Auswahl, Organisation, Überwachung und Zugriff ebenfalls.

Zusätzlich ist der Grundsatz des Fremdvergleichs zu beachten. Die im Outsourcing-Vertrag vereinbarten Preise sollten grundsätzlich so bestimmt werden, wie sie zwischen unabhängigen Dritten vereinbart worden wären (Arm’s-Length-Principle).

5. Verlagerung der elektronischen Buchführung ins Ausland

Die Verlagerung von Buchführungsaufgaben ins Ausland ist besonders sensibel. Zu unterscheiden ist zwischen der grundsätzlichen Pflicht zur inländischen Führung und Aufbewahrung sowie einer möglichen Ausnahme für elektronische Bücher und Aufzeichnungen.

5.1 Grundsatz: Bücher und Aufzeichnungen im Inland

Nach dem Rechtsstand 2017 sind die Bücher und sonstigen erforderlichen Aufzeichnungen eines in Deutschland ansässigen Unternehmens grundsätzlich im Inland zu führen und aufzubewahren.

Eine vollständige Verlagerung der inländischen Buchführungsaufgaben ins Ausland – innerhalb der EU, des EWR oder in Drittstaaten – war danach grundsätzlich nicht ohne Weiteres möglich.

5.2 Ausnahme für elektronische Buchführung

Unter bestimmten Voraussetzungen kann die elektronische Buchführung ganz oder teilweise ins Ausland verlagert werden. Der Beitrag verweist hierfür auf § 146 Abs. 2a AO in der damaligen Fassung.

Eine solche Verlagerung kann insbesondere bei internationalen Konzernen, zentralisierten Buchführungsstellen oder ausländischen Cloud-Servern relevant sein.

5.3 Papierunterlagen und Rechnungen

Nach dem damaligen Beitrag konnte die Papierbuchführung, insbesondere Papier-Rechnungen, nicht einfach ins Ausland verlagert werden. Diese Unterlagen mussten im Inland verbleiben.

Bei einer praktischen Umsetzung muss deshalb zwischen:

• originär elektronischen Unterlagen,
• eingescannten Belegen,
• Papier-Rechnungen,
• sonstigen Originalunterlagen,
• elektronischen Datenbeständen

unterschieden werden.

5.4 Antrag beim Finanzamt

Die Verlagerung der elektronischen Buchführung ins Ausland setzte nach dem Rechtsstand 2017 einen schriftlichen Antrag beim zuständigen inländischen Finanzamt voraus.

Der Antrag sollte insbesondere enthalten:

• eine detaillierte Beschreibung der zu verlagernden elektronischen Bücher,
• eine Beschreibung der sonstigen zu verlagernden Aufzeichnungen,
• eine Beschreibung des geplanten Verfahrens,
• den Standort des Datenverarbeitungssystems im Ausland,
• bei Beauftragung eines Dritten dessen Namen und Anschrift.

Änderungen der maßgeblichen Angaben mussten dem Finanzamt unverzüglich mitgeteilt werden.

5.5 Weitere Voraussetzungen

Eine Bewilligung setzte nach dem Rechtsstand 2017 insbesondere voraus, dass:

• die allgemeinen Mitwirkungspflichten bisher ordnungsgemäß erfüllt wurden,
• die Buchführungs- und Aufbewahrungspflichten eingehalten wurden,
• Vorlage- und Auskunftspflichten erfüllt wurden,
• ein uneingeschränkter Datenzugriff bei einer digitalen Außenprüfung möglich bleibt,
• die Besteuerung durch die Auslagerung nicht beeinträchtigt wird.

Die Prüfung sollte sich nicht nur auf die Speicherung einzelner Daten beziehen. Sie muss sämtliche steuerlichen Pflichten berücksichtigen, die durch die Verlagerung betroffen sein können.

5.6 Widerruf und Rückverlagerung

Wird bekannt, dass die Besteuerung durch die Auslagerung beeinträchtigt wird, kann die Bewilligung widerrufen werden. Dann kann das Finanzamt eine unverzügliche Rückverlagerung der elektronischen Buchführung auf einen inländischen Server verlangen.

Wird die Buchführung ohne erforderliche Bewilligung ins Ausland verlagert oder einem Rückverlagerungsverlangen nicht nachgekommen, können weitere steuerliche Sanktionen und ein Verzögerungsgeld in Betracht kommen.

Aktualitätshinweis: Die vorstehenden Ausführungen geben den Stand des Beitrags von 2017 wieder. Die aktuellen Voraussetzungen, Verfahren, Beträge und Verwaltungsauffassungen müssen vor einer Verlagerung ins Ausland neu geprüft werden.

6. Verletzung von Buchführungspflichten

Verstöße gegen Buchführungspflichten können für GmbH-Geschäftsführer mehrere Haftungsebenen auslösen.

6.1 Zivilrechtliche Haftung gegenüber der GmbH

Geschäftsführer, die ihre Buchführungspflichten schuldhaft verletzen, können der Gesellschaft zum Ersatz des daraus entstehenden Schadens verpflichtet sein.

Mögliche Schäden können etwa entstehen durch:

• Fehlbeträge,
• nicht erkannte Forderungsausfälle,
• falsche Steuerzahlungen,
• Säumniszuschläge,
• Verzögerungsgelder,
• Kosten fehlerhafter Abschlüsse,
• Nachteile in Insolvenz- oder Finanzierungsprozessen.

Bei einer Ressortverteilung kann sich der zuständige Geschäftsführer entlasten, wenn er darlegen kann, dass er sorgfältig ausgewählt, angemessen organisiert und überwacht hat und keine Anhaltspunkte für einen Mangel bestanden.

Die übrigen Geschäftsführer haften für Fehler des zuständigen Ressortgeschäftsführers grundsätzlich nur, soweit sie ihre eigenen Überwachungs- oder Organisationspflichten schuldhaft verletzt haben.

6.2 Strafrechtliche Risiken

Im Fall einer Insolvenz können Verstöße gegen die Buchführungspflicht unter anderem als Bankrott oder Verletzung der Buchführungspflicht strafbar sein.

Einschlägig sind insbesondere:

• § 283 Abs. 1 Nr. 5 bis 7 StGB,
• § 283b Abs. 1 Nr. 1 und 3 StGB.

Daneben kann eine unrichtige Wiedergabe oder Verschleierung der Verhältnisse der GmbH nach § 331 HGB strafrechtlich relevant sein. Die Fälschung oder nachträgliche, nicht erkennbare Veränderung von Handelsbüchern kann als Urkundenfälschung nach §§ 267 ff. StGB in Betracht kommen.

6.3 Steuerrechtliche Haftung und Sanktionen

Die handelsrechtliche Buchführung hat steuerrechtliche Bedeutung. Bei einer Verletzung der Buchführungspflichten können deshalb auch steuerrechtliche Folgen entstehen.

Zu nennen sind insbesondere:

• persönliche Haftung für Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis nach §§ 34, 69 AO,
• ordnungswidrige Steuergefährdung nach § 379 AO,
• leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO,
• Steuerhinterziehung nach § 370 AO.

Ob und welche Folge eintritt, hängt von den konkreten Tatsachen, dem Verschulden, der Kenntnis und den steuerlichen Auswirkungen ab.

7. Was sollte ein Kontrollsystem für ausgelagerte Buchführung leisten?

Die Geschäftsführung muss kein Kontrollsystem schaffen, das jeden Fehler ausschließt. Sie muss aber ein angemessenes und wirksames System einrichten, mit dem Fehler erkannt, korrigiert oder verhindert werden können.

7.1 Informationsmechanismen

• regelmäßige Berichte über Buchungsstand und Abschlussarbeiten,
• Meldung wesentlicher Abweichungen,
• Bericht über offene Posten und Fristen,
• Informationen über Systemausfälle und Sicherheitsvorfälle,
• Eskalationswege bei Unklarheiten.

7.2 Kontrollmechanismen

• Vier-Augen-Prinzip,
• Freigabeprozesse,
• regelmäßige Abstimmungen,
• Plausibilitätskontrollen,
• Stichproben,
• Abgleich von Bank, Debitoren und Kreditoren,
• Prüfung der Belegvollständigkeit,
• Kontrolle steuerlicher Fristen.

7.3 Interventionsmechanismen

• jederzeitiger Zugriff auf Unterlagen,
• Möglichkeit zur Korrektur fehlerhafter Buchungen,
• Eskalation an die Geschäftsführung,
• Austausch oder Nachschulung des Dienstleisters,
• Notfallzugriff auf Daten und Systeme,
• Rückholung der Buchführung bei kritischen Fehlern.

7.4 Sanktionsmechanismen

• vertragliche Nachbesserungspflichten,
• Vertragsstrafen bei bestimmten Pflichtverletzungen,
• Zurückbehaltungs- oder Minderungsrechte,
• Schadensersatzregelungen,
• Kündigungs- und Wechselrechte,
• Unterstützung bei der Übergabe an einen neuen Dienstleister.

7.5 Dokumentation

Die Geschäftsführung sollte Auswahl, Einweisung, Überwachung und Korrekturmaßnahmen dokumentieren. Eine gute Dokumentation kann später entscheidend sein, um die ordnungsgemäße Organisation und die Reaktion auf erkennbare Risiken nachzuweisen.

8. Mindestinhalte eines Outsourcing-Vertrags

Ein Outsourcing-Vertrag für Buchführungsleistungen sollte mindestens folgende Punkte regeln:

Leistungsumfang

• Welche Buchführungsaufgaben werden übertragen?
• Sind Nebenbuchhaltungen, Lohnbuchhaltung oder Abschlussvorbereitung umfasst?
• Welche Leistungen bleiben bei der GmbH oder beim Steuerberater?

Zuständigkeiten und Fristen

• Wer liefert welche Belege?
• Wer prüft und kontiert?
• Wer gibt Zahlungen frei?
• Welche Monats-, Quartals- und Jahresfristen gelten?
• Wer ist für Meldungen an Behörden zuständig?

Berichte und Kontrollen

• Welche Berichte muss der Dienstleister erstellen?
• In welchen Intervallen wird berichtet?
• Welche Abweichungen sind unverzüglich zu melden?
• Welche Prüfungs- und Audit-Rechte hat die Geschäftsführung?

Zugriff und Daten

• Wie erhält die Geschäftsführung jederzeit Zugriff?
• Wo werden Daten gespeichert?
• Wie werden Daten gesichert und verschlüsselt?
• Welche Back-ups und Wiederherstellungsverfahren bestehen?
• Wie werden Änderungen protokolliert?

Herausgabe und Übergabe

• Wann und in welchem Format werden Daten übergeben?
• Was geschieht bei Vertragsende?
• Wie wird der Wechsel zu einem neuen Dienstleister unterstützt?
• Welche Aufbewahrungs- und Löschpflichten gelten?

Haftung und Sanktionen

• Welche Haftung übernimmt der Dienstleister?
• Gibt es Vertragsstrafen oder Service Levels?
• Welche Folgen haben Fristversäumnisse?
• Bestehen Versicherungen?
• Wie werden Datenschutz- und Sicherheitsvorfälle behandelt?

Auslandsbezug

• Werden Daten oder Systeme im Ausland betrieben?
• Ist eine Bewilligung des Finanzamts erforderlich?
• Welche Standorte und Unterauftragnehmer werden eingesetzt?
• Wie wird der Zugriff der deutschen Finanzverwaltung gewährleistet?

9. Praxis-Checkliste für GmbH-Geschäftsführer

Vor der Auslagerung

• Ist der Dienstleister fachlich und organisatorisch geeignet?
• Sind die Aufgaben und Verantwortlichkeiten eindeutig abgegrenzt?
• Sind handels- und steuerrechtliche Fristen berücksichtigt?
• Ist der Speicher- und Verarbeitungsort der Daten bekannt?
• Bestehen Notfall- und Vertretungsregelungen?
• Ist der Vertrag ausreichend konkret?

Während der Auslagerung

• Erhält die Geschäftsführung regelmäßige Berichte?
• Werden Bank, Debitoren, Kreditoren und Hauptbuch abgestimmt?
• Werden Fristen und Meldungen überwacht?
• Sind Zugriff und Eingriff jederzeit möglich?
• Werden Fehler und Korrekturen dokumentiert?
• Funktionieren Datenschutz und Datensicherheit?

Bei Auslands- oder Cloud-Nutzung

• Welche Daten werden elektronisch ins Ausland übertragen?
• Wo befinden sich Server und Back-ups?
• Ist eine aktuelle Bewilligung des Finanzamts erforderlich?
• Ist der Datenzugriff bei einer Außenprüfung gewährleistet?
• Können Papieroriginale und Rechnungen im Inland vorgelegt werden?
• Gibt es einen Plan für Rückverlagerung oder Anbieterwechsel?

Bei Problemen

• Gibt es einen dokumentierten Eskalationsweg?
• Kann die Geschäftsführung sofort auf die Buchführung zugreifen?
• Sind Korrekturen und Nachbuchungen möglich?
• Muss der Dienstleister nachbessern?
• Ist eine Rückholung oder ein Wechsel erforderlich?
• Bestehen Hinweise auf steuerliche oder strafrechtliche Risiken?

Rechtlicher Hinweis

Dieser Beitrag stellt eine allgemeine Information zum Rechts- und Praxisstand am 15. November 2017 dar. Er ersetzt keine aktuelle Prüfung der handelsrechtlichen, steuerrechtlichen, datenschutzrechtlichen und technischen Anforderungen an die konkrete Buchführungsorganisation. Insbesondere bei Cloud-Lösungen, Auslandsbezug, elektronischer Archivierung und der Einschaltung externer Dienstleister müssen die heute geltenden gesetzlichen Vorschriften und Verwaltungsauffassungen geprüft werden.